Bundesfinanzhof urteilt zum Zufluss von Arbeitslohn beim Outsourcing auf einen Pensionsfonds

Steuerlich und auch sozialversicherungsrechtlich ist das Outsourcing von Unterstützungskassen- oder Pensionszusagen auf einen Pensionsfonds sehr gut flankiert. Wird ein formloser Antrag, der noch nicht einmal beschieden, sondern nur gestellt werden muss, nach § 4e Abs. 3 EStG bzw. § 4d EStG vom Arbeitgeber, der eine Verpflichtung outsourcen muss, gestellt, so ist die Folge, dass der Betrag, der an den Pensionsfonds fließt, nach § 3 Nr. 66 EStG (lohn-)steuerfrei übertragen werden darf. Ist der § 3 Nr. 66 EStG anwendbar, folgt daraus auch nach § 1 Abs. 1 Nr. 10 SvEV, dass der Beitrag auch sozialversicherungsfrei übertragen werden kann.

Alles hängt also an dem Antrag nach § 4e bzw. 4d EStG und daher stellen Pensionsfonds dazu regelmäßig auch Muster zur Verfügung und weisen darauf in der Beratung hin. Den Antrag selbst muss allerdings der Arbeitgeber oder sein steuerlicher Berater stellen.

Wer nun denkt, da könne „eigentlich“ nichts passieren, wird durch die Praxis eines Besseren belehrt. Der Bundesfinanzhof (Urteil vom 19.04.2021, VI R 45/18) hatte nämlich einen Fall zu entscheiden, bei dem der Antrag vergessen wurde und dann das Betriebsstättenfinanzamt den nicht unerheblichen Beitrag an den Pensionsfonds als zugeflossenen Arbeitslohn einstufte.

Der Fall: Im konkreten Fall ging es um einen damals 54-jährigen Geschäftsführer (Kläger) einer GmbH. 2010 wurden sämtliche Geschäftsanteile an der GmbH an die Z Holding GmbH veräußert. Gleichzeitig wurde die Tätigkeit des Klägers als Geschäftsführer beendet. Anlässlich dieser Veräußerung und der damit verbundenen Beendigung der Geschäftsführerstellung wurde die ihm gegenüber eingegangene Pensionsverpflichtung von der GmbH auf einen Pensionsfonds übertragen.

Finanziert wurde dieses Outsourcing der Pensionszusage des Geschäftsführers auf den Pensionsfonds dadurch, dass die GmbH ihre Ansprüche aus einer zur Deckung der Pensionszusage des Klägers abgeschlossenen Rückdeckungsversicherung in Höhe von 257.644 Euro an den Pensionsfonds abtrat. Der Kläger zahlte an den Pensionsfonds zudem aus eigenen Mitteln einen Einmalbetrag in Höhe von 167.695 Euro, um die Versorgungsanwartschaft bis zum Eintritt seiner Versorgungsberechtigung beitragsfrei zu stellen.

Die GmbH löste in ihrer Buchführung die für die Pensionsverpflichtung des Klägers gebildete Rückstellung in Höhe von 233.680 Euro auf. Demgemäß ergab sich bei ihr ein Aufwand in Höhe von 23.964 Euro (Ansprüche aus der Rückdeckungsversicherung 257.644 Euro abzüglich Pensionsrückstellung 233.680 Euro). Einen Antrag auf Verteilung dieses Aufwands gemäß § 4e Abs. 3 EStG auf zehn Jahre stellte die GmbH nicht.

Nachdem das Finanzamt durch eine Kontrollmitteilung des Finanzamts für Groß- und Konzernbetriebsprüfung von dem Sachverhalt Kenntnis erlangt hatte, änderte es den Einkommensteuerbescheid der Kläger für das Streitjahr gemäß § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung und rechnete dem steuerpflichtigen Arbeitslohn des Klägers einen Betrag in Höhe der bei der GmbH gebildeten Pensionsrückstellung von 233.680 € zu

Dagegen klagte der ehemalige Geschäftsführer.

Das Urteil: Die Leitsätze lauten:

1. Die Übertragung einer vom Arbeitgeber erteilten Pensionszusage auf einen Pensionsfonds führt beim Arbeitnehmer in Höhe der zur Übernahme der bestehenden Versorgungsverpflichtung erforderlichen und getätigten Leistungen zum Zufluss von Arbeitslohn.
2. Wird der für die Steuerfreiheit gemäß § 3 Nr. 66 EStG erforderliche Antrag nach § 4e Abs. 3 EStG nicht gestellt, ist die vom Arbeitgeber erbrachte Ablöseleistung in vollem Umfang (lohn-)steuerpflichtig.

Der Bundesfinanzhof ist von einem Zufluss von Arbeitslohn ausgegangen. Der Zufluss von Arbeitslohn lag in diesem Fall darin, dass der Arbeitgeber mit seinen Leistungen dem Arbeitnehmer (in diesem Falle dem Geschäftsführer) einen unmittelbaren und unentziehbaren Rechtsanspruch gegen einen Dritten (also dem Pensionsfonds) verschafft.  Der Zufluss wird nicht durch das Versprechen des Arbeitgebers, z.B. Versicherungsschutz zu gewähren, herbeigeführt, sondern erst durch die Erfüllung dieses Versprechens, insbesondere durch die Leistung der Versicherungsbeiträge in der Weise, dass ein eigener unentziehbarer Anspruch des Arbeitnehmers auf die Versicherungsleistung entsteht und da der Pensionsfonds dem Arbeitnehmer einen eigenständigen Rechtsanspruch gemäß § 236 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 VAG einräumte war das der Fall.

Im Übrigen sah der Bundesfinanzhof auch keine verfassungsrechtlichen Bedenken.

• Weder der Umstand, dass dieses „Alles-oder-Nichts-Prinzip“ dazu führt, dass die Nichtverteilung des Aufwands durch den Arbeitgeber gemäß § 4e EStG in Höhe eines (sehr) geringen Betrags zur Steuerpflicht des gesamten vom Arbeitgeber an den Pensionsfonds geleisteten Ablösebetrags führt, ohne dass dem Arbeitnehmer entsprechend liquide Mittel zufließen,
• noch dass die Steuerbefreiung zugunsten des Arbeitnehmers von einem dahingehenden Antrag des Arbeitgebers abhängt, können solche Bedenken begründen. Denn der Arbeitnehmer kann eine vermeintlich übermäßige Steuerlast verhindern, indem er entweder sein Einverständnis zur Übertragung der Pensionsverpflichtung gegenüber dem Arbeitgeber nicht oder jedenfalls nur unter der Bedingung der Antragstellung nach § 4e Abs. 3 EStG erteilt.

Fazit: Kleine Ursache – große Wirkung. Fraglich ist, ob nicht der steuerliche Berater letztlich den Antrag nach § 4e EStG hätte stellen bzw. mindestens darauf aufmerksam machen müssen.

Glück im Unglück: es war nur ein Beschäftigter mit zugegebenermaßen hohem Zufluss betroffen. Zuletzt ist noch die Sozialversicherungsfreiheit gefährdet, wenn der Geschäftsführer nicht von der Sozialversicherungspflicht befreit war. Wenn keine Verjährungsfristen greifen, muss die GmbH sowohl Arbeitgeber- wie Arbeitnehmeranteil leisten.

Autor: VW-Redaktion